Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính

Công tác tổ chức chứng từ:

Tổ chức chứng từ là việc tổ chức vận dụng phương pháp chứng từ trong ghi chép kế toán để ban hành chế độ chứng từ và vận dụng chế độ đó. Đồng thời, tổ chức chứng từ cũng là việc thiết kế khối lượng công tác kế toán và hạch toán khác nhau trên hệ thống chứng từ hợp lý, hợp pháp theo một quy trình luân chuyển nhất định. Đối với hàng tồn kho thì công tác tổ chức chứng từ bao gồm chứng từ nhập kho và xuất kho. Quy trình tổ chức được thể hiện qua sơ đồ:

Sơ đồ 2: Tổ chức chứng từ nhập kho.

Sơ đồ 3: Tổ chức chứng từ xuất kho

Tổ chức sổ kế toán:

Để theo dõi, phản ánh đầy đủ các thông tin có liên quan đến hàng tồn kho, doanh nghiệp phải tự xây dựng cho mình một hệ thống tài khoản có khả năng bao quát được toàn bộ nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Bên cạnh đó, doanh nghiệp cũng phải thiết lập hệ thống sổ sách hợp lý bởi sổ kế toán chính là sự cụ thể hóa phương pháp đối ứng tài khoản trong thực tế của công tác kế toán. Sổ kế toán bao gồm nhiều loại tùy thuộc vào yêu cầu quản lý nhưng luôn bao gồm 2 loại cơ bản là sổ chi tiết và sổ tổng hợp. Theo chế độ kế toán Việt Nam hiện hành thì doanh nghiệp có thể lựa chọn một trong số các hình thức ghi sổ sau: Nhật ký chung, Chứng từ ghi sổ, Nhật ký- Sổ cái, Nhật ký chứng từ…

Phương pháp tính giá hàng tồn kho:

Tính giá hàng tồn kho là công việc rất quan trọng trong tổ chức hạch toán hàng tồn kho, đó là việc dùng tiền để biểu hiện giá trị của hàng tồn kho.

* Các phương pháp tính giá hàng tồn kho:

- Đối với nguyên vật liệu, dụng cụ, hàng hoá nhập kho: Giá của hàng tồn kho được tính theo giá thực tế mua vào:

- Đối với nguyên vật liệu, dụng cụ, hàng hoá xuất kho:

Giá vật tư hàng hoá nhập kho được ghi theo giá thực tế nhưng đơn giá của các lần nhập vào những thời điểm khác nhau là khác nhau, do đó khi xuất kho kế toán có nhiệm vụ phải xác định giá thực tế vật tư hàng hoá xuất kho.

Theo chế độ kế toán Việt Nam doanh nghiệp có thể sử dụng một trong các phương pháp tính giá sau để áp dụng cho việc tính giá thực tế xuất cho tất cả các loại hàng tồn kho hoặc riêng từng loại:

• Phương pháp giá thực tế đích danh;
• Phương pháp giá bình quân gia quyền;
• Phương pháp nhập trước xuất trước;
• Phương pháp nhập sau xuất trước;
• Phương pháp bình quân sau mỗi lần nhập;

Mức độ chính xác của các phương pháp tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý và năng lực nghiệp vụ của kế toán viên và trang thiết bị xử lý thông tin của doanh nghiệp. Tuy nhiên dù lựa chọn phương pháp tính giá nào thì doanh nghiệp luôn phải đảm bảo được tính thống nhất về phương pháp tính giá đối với từng loại vật tư hàng hoá ít nhất là trong một kỳ kế toán, nếu có thay đổi phương pháp tính giá thì doanh nghiệp cần phải có sự giải trình hợp lý.

Tổ chức hạch toán hàng tồn kho:

Để chuẩn bị ghi chép các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến hàng tồn kho, các doanh nghiệp đều xây dựng cho mình một hệ thống tài khoản bao quát về hàng tồn kho gồm những tài khoản cơ bản: TK 151, TK 152, TK 153, TK 154…, các tài khoản tập hợp chi phí như TK 621, TK 622, TK 627… Kế toán tại doanh nghiệp dựa vào hệ thống các chứng từ gốc, sổ chi tiết, sổ tổng hợp các loại vật tư, báo cáo nhập- xuất- tồn vật tư để tiến hành hạch toán, ghi chép. Công tác hạch toán hàng tồn kho bao gồm hạch toán chi tiết và hạch toán tổng hợp:

-Hạch toán chi tiết hàng tồn kho:

Hạch toán chi tiết hàng tồn kho đòi hỏi phản ánh cả về giá trị, số lượng, chất lượng của từng loại vật tư, hàng hóa theo từng kho bảo quản và từng người phụ trách. Thực tế hiện nay có 3 phương pháp hạch toán chi tiết về hàng tồn kho là: phương pháp thẻ song song, phương pháp sổ đối chiếu luân chuyển và cách hạch toán theo sổ số dư. Trong đó hạch toán theo thẻ song song được áp dụng tương đối rộng rãi do có cách ghi chép không phức tạp, tránh sự trùng lắp.

-Hạch toán tổng hợp hàng tồn kho:

Có 2 cách để hạch toán tổng hợp hàng tồn kho, là kê khai thường xuyên hoặc kiểm kê định kỳ. Tùy theo đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp, yêu cầu của công tác quản lý hay trình độ kế toán viên, quy định hiện hành của chế độ kế toán mà mỗi đơn vị sẽ lựa chọn cho mình một phương pháp thích hợp nhất.

- Phương pháp kê khai thường xuyên: là phương pháp theo dõi và phản ánh tình hình biến động của hàng tồn kho một cách thường xuyên liên tục trên cơ sở các tài khoản phản ánh từng loại hàng tồn kho. Sơ đồ hạch toán tổng hợp hàng tồn kho theo phương pháp này được trình bày trong sơ đồ 4.

- Phương pháp kiểm kê định kỳ: không theo dõi vật tư một cách thường xuyên mà chỉ phản ánh giá trị tồn kho đầu và cuối kỳ trên cơ sở kiểm kê cuối kỳ, xác định lượng tồn kho thực tế của doanh nghiệp.

Chức năng mua hàng:

Quá trình mua hàng là một bộ phận nằm trong chu trình mua hàng- thanh toán. Đặc điểm chung của nghiệp vụ này là chúng được thực hiện bởi bộ phận cung ứng căn cứ vào giấy đề nghị mua hàng đã được phê duyệt, bộ phận này sẽ lập đơn đặt hàng hoặc thỏa thuận các hợp đồng mua hàng. Hệ thống kiểm soát nội bộ với việc mua hàng của doanh nghiệp sẽ được thiết lập đảm bảo tính hữu hiệu, có thể bao gồm các bước công việc cơ bản sau:

- Thiết lập kế hoạch mua hàng dựa trên cơ sở kế hoạch sản xuất, kế hoạch tiêu thụ sản phẩm, kế hoạch dự trữ hàng tồn kho.

- Sử dụng các phiếu yêu cầu có đánh số thứ tự trước. Quy định thủ tục xét duyệt yêu cầu mua, phiếu yêu cầu mua phải ghi rõ nơi yêu cầu, số lượng và chủng loại hàng hóa.

- Phiếu yêu cầu được chuyển tới phòng thu mua để làm căn cứ lập đơn đặt mua hàng gửi đến nơi cung cấp đã được lựa chọn. Đơn đặt hàng phải có đầy đủ các yếu rố về số lượng, chủng loại, quy cách hàng hóa hoặc dịch vụ yêu cầu. Đồng thời đơn đặt hàng sẽ được chuyển cho các bộ phận có liên quan như bộ phận kế toán để hạch toán, bộ phận nhận hàng để kiểm tra đối chiếu.

- Có sự phân tách trách nhiệm giữa người yêu cầu, người lập hóa đơn và người quyết định việc mua hàng đó.

Chức năng nhận hàng, lưu kho:

Nghiệp vụ này được bắt đầu bằng việc nhập kho hàng mua, lập biên bản giao nhận hàng, cũng nằm trong chu trình mua hàng- thanh toán. Tất cả hàng hóa sẽ được chuyển tới bộ phận kho, bộ phận này tiến hành nhập kho. Thủ kho lập phiếu nhập kho ghi rõ số lượng, quy cách của hàng thực nhập, ghi sổ và chuyển cho kế toán làm căn cứ ghi sổ kế toán. Hệ thống kiểm soát nội bộ với chức năng nhận hàng, lưu kho gồm:

- Hàng hóa nhận về phải được kiểm tra cả về số lượng và chất lượng bởi một bộ phận độc lập với bộ phận mua hàng và bộ phận lưu kho được gọi là Phòng nhận hàng. Phòng nhận hàng có trách nhiệm xác định số lượng hàng nhận, kiểm định chất lượng có phù hợp với yêu cầu trong đơn đặt hàng hay không, đồng thời cũng loại bỏ những hàng hóa bị lỗi, kém phẩm chất… Sau đó lập Biên bản nhận hàng (phiếu nhận hàng) chuyển tới bộ phận kho.

- Phải có sự cách ly về trách nhiệm giữa người ghi sổ và người quản lý kho hàng.

- Hệ thống kiểm soát nội bộ phải được thiết kế bao gồm cả thủ tục kiểm tra tính đầy đủ của các chứng từ hàng tồn kho, tính toán lại các chứng từ gốc, đối chiếu chứng từ gốc với sổ kế toán hàng tồn kho, đối chiếu giữa các loại sổ với nhau để đảm bảo việc ghi đúng, ghi đủ và kịp thời nghiệp vụ hàng tồn kho.

Chức năng xuất kho vật tư, hàng hóa:

Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm về toàn bộ số hàng hóa mà mình quản lý, do đó tất cả các trường hợp xuất vật tư, hàng hóa đều phải có phiếu yêu cầu sử dụng đã được phê duyệt hay phải có đơn đặt hàng. Căn cứ vào phiếu xuất kho thủ kho và kế toán vật tư ghi sổ và hạch toán. Doanh nghiệp tiến hành các công việc:

- Phiếu yêu cầu xuất kho phải được lập dựa trên một đơn đặt hàng sản xuất hay đơn đặt hàng của khách hàng bên ngoài. Phiếu này được lập thành 3 liên: giao cho bộ phận có nhu cầu sử dụng vật tư, giao cho thủ kho và 1 liên giao cho phòng kế toán.

- Hàng hóa xuất kho phải được kiểm tra về chất lượng.

- Có những quy định cụ thể về nguyên tắc phê duyệt vật tư, hàng hóa xuất kho. Có sự phân công trách nhiệm công việc giữa người xuất kho và người lập phiếu yêu cầu.

Chức năng sản xuất:

Sản xuất là giai đoạn quan trọng trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, chính vì thế nó đòi hỏi được kiểm soát chặt chẽ từ khâu kế hoạch và lịch trình sản xuất, được xây dựng từ ước toán về nhu cầu đối với sản xuất của doanh nghiệp cũng như căn cứ vào tình hình thực tế hàng tồn kho hiện có. Đầu ra của giai đoạn sản xuất là thành phẩm hoặc sản phẩm dở dang. Kiểm soát nội bộ đối với việc sản xuất được thiết lập bằng cách giám sát số lượng sản phẩm đầu ra để đảm bảo rằng việc sản xuất được tiến hành trên cơ sở các yếu tố đầu vào sử dụng một cách hiệu quả và hợp lý. Qua đó có thể thấy công việc kiểm soát nội bộ chi phí sản xuất chính là sự kết hợp giữa kiểm soát chi phí sản xuất tại bộ phận sản xuất với bộ phận xuất kho, cụ thể:

- Tại bộ phận sản xuất: sử dụng các chứng từ có đánh số thứ tự trước để theo dõi việc sử dụng nguyên vật liệu đồng thời kiểm soát phế liệu nếu có, các bảng chấm công công nhân sản xuất để theo dõi chi phí nhân công trực tiếp. Các tài liệu này cũng bao gồm báo cáo số lượng thành phẩm, báo cáo kiểm định chất lượng sản phẩm. Hệ thống kiểm soát nội bộ cũng phải quy định rõ người thực hiện ghi chép giấy tờ kiểm soát cũng như quy định rõ về người lập, người gửi, các bộ phận nhận được báo cáo sản xuất.

- Tại bộ phận xuất kho: (đã trình bày phần 1.3.3).

Chức năng lưu kho:

Sản phẩm sau khi hoàn thành, qua khâu kiểm định nếu không được chuyển đi tiêu thụ thì sẽ nhập kho để chờ bán. Giai đoạn này nhất thiết phải có phiếu nhập kho, đối với doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ tốt thì mỗi loại thành phẩm sẽ được theo dõi trên từng hồ sơ riêng biệt. Quá trình kiểm soát thành phẩm được coi như một phần trong chu trình bán hàng- thu tiền.

- Công tác kiểm soát nội bộ với việc lưu kho thành phẩm được tiến hành tương tự như kiểm soát nội bộ với công việc lưu kho vật tư, hàng hóa.

Chức năng xuất kho thành phẩm đi tiêu thụ:

Quá trình này là một mắt xích quan trọng của chu trình bán hàng- thu tiền, trong đó qua định thành phẩm của doanh nghiệp chỉ được xuất ra khỏi kho khi đã có sự phê chuẩn hay căn cứ để xuất kho thành phẩm, cụ thể là các đơn đặt hàng hoặc hợp đồng kinh tế. Khi xuất kho phải có phiếu xuất kho do thủ kho lập, bộ phận vận chuyển sẽ có phiếu vận chuyển hàng (Vận đơn).

- Kiểm soát nội bộ đối với chức năng xuất kho thành phẩm được thể hiện trong việc sử dụng các chứng từ vận chuyển, các hóa đơn bán hàng được đánh số thứ tự từ trước, trong việc soát xét thẩm định các chứng từ xuất… (ví dụ: phiếu vận chuyển được lập thành 3 liên, liên 1 lưu ở phòng tiếp vận, liên 2 gửi đến bộ phận tiêu thụ kèm Đơn đặt hàng để làm căn cứ ghi hóa đơn cho khách hàng, liên 3 đính kèm theo hàng hóa trong quá trình vận chuyển). Ngoài ra còn có những quy định về việc kế toán phản ánh hàng xuất kho trên phiếu xuất kho, sổ kế toán hàng tồn kho hay sự phân công phân nhiệm giữa bộ phận kho và bộ phận kế toán…

Nhận xét: Các chức năng của hàng tồn kho thể hiện quá trình vận động của hàng tồn kho.

Kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho là việc thiết kế các công việc để kiểm soát với từng chức năng, từng giai đoạn cụ thể của hàng tồn kho. Kiểm toán viên thu thập những hiểu biết cụ thể về các hoạt động kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp về chu trình này, từ đó tiến hành thiết kế các thử nghiệm kiểm soát hay các trắc nghiệm đạt yêu cầu để xác minh tính hiện hữu của các hoạt động kiểm soát đó. Các thử nghiệm kiểm soát sẽ tạo cơ sở cho việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho của đơn vị, đây là bước công việc mang tính bắt buộc trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán hàng tồn kho.