Thông tin kế toán quản trị với việc ra quyết định

Sự cần thiết phải nhận diện thông tin thích hợp cho việc ra quyết định

Thông tin được xem là thích hợp cho việc ra quyết định (the relevant information) là những thông tin sẽ chịu ảnh hưởng bởi quyết định đưa ra. Nói rõ hơn, đó là các khoản thu nhập hay chi phí mà sẽ có sự thay đổi về mặt lượng (hạn chế một phần hoặc toàn bộ) như là kết quả của quyết định lựa chọn giữa các phương án trong một tình huống cần ra quyết định, do đó nó còn được gọi là thu nhập hay chi phí chênh lệch (differential revenues hay differential costs). Rõ ràng là những khoản thu nhập hay chi phí độc lập với các quyết định, không chịu ảnh hưởng bởi các quyết định thì sẽ không có ích gì trong việc lựa chọn phương án hành động tối ưu. Thông tin về các khoản thu nhập và chi phí này phải được xem là thông tin không thích hợp cho việc ra các quyết định (the irrelevant information).

Trong chương 2, khi nghiên cứu về các cách phân loại chi phí, chúng ta đã được biết các chi phí lặn là một dạng thông tin không thích hợp, cần phải nhận diện và loại trừ trong tiến trình phân tích thông tin để ra quyết định. Phần tiếp theo, chúng ta cũng sẽ biết thêm là thông tin về các khoản thu nhập và chi phí như nhau ở các phương án cũng được xem là thông tin không thích hợp. Nhưng vấn đề đặt ra là vì sao chúng ta cần thiết phải nhận diện và loại trừ thông tin không thích hợp trong tiến trình ra quyết định? Có ít nhất hai lý do để trả lời câu hỏi này:

Thứ nhất, trong thực tế, các nguồn thông tin thường là giới hạn, do vậy việc thu thập một cách đầy đủ tất cả các thông tin về thu nhập và chi phí gắn liền với các phương án của các tình huống cần ra quyết định là một việc rất khó khăn, đôi khi là không có khả năng thực hiện. Trong tình trạng luôn đói diện với sự khan hiếm về các nguồn thông tin như vậy, việc nhận diện được và loại trừ các thông tin không thích hợp trong tiến trình ra quyết định là hết sức cần thiết. Có như vậy, các quyết định đưa ra mới nhanh chóng, bảo đảm tính kịp thời.

Thứ hai, việc sử dụng lẫn lộn các thông tin thích hợp và thông tin không thích hợp trong tiến trình ra quyết định sẽ làm phức tạp thêm vấn đề, làm giảm sự tập trung của các nhà quản lý vào vấn đề chính cần giải quyết. Hơn thế nữa, nếu sử dụng các thông tin không thích hợp mà có độ chính xác không cao thì rất dễ dẫn đến các quyết định sai lầm. Do vậy, cách tốt nhất là tập trung giải quyết vấn đề chỉ dựa trên các thông tin thích hợp, góp phần nâng cao chất lượng của các quyết định đưa ra.

Tiếp theo, chúng ta sẽ đi sâu phân tích các dạng thông tin không thích hợp.

Các chi phí lặn là thông tin không thích hợp

Việc xem xét bản chất của chi phí lặn để đi tới kết luận rằng nó là một dạng thông tin không thích hợp đã được xem xét ở chương 2. Ở đây, một lần nữa, để làm rõ hơn vấn đề này, chúng ta xem xét một ví dụ như sau:

Công ty ABC đang xem xét việc mua sắm một máy mới thay thế cho máy cũ đang sử dụng với mục đích tiết kiệm chi phí hoạt động. Tài liệu liên quan đến máy cũ và máy mới như sau:

Đơn vị tính: nghìn đồng

Với tài liệu trên, để đi đến quyết định lựa chọn phương án, ta cần nhận diện và loại trừ thông tin không thích hợp. Trước hết, ta thấy khoản "giá trị còn lại của máy cũ trên sổ sách" là chi phí lặn và cần phải loại bỏ khỏi tiến trình xem xét ra quyết định. Giá trị còn lại của máy cũ 140.000.000 đồng sẽ là khoản chi phí không tránh được cho dù lựa chọn phương án nào. Nếu máy cũ được giữ lại sử dụng thì khoản giá trị còn lại của nó phải được trừ dần đi dưới dạng chi phí khấu hao. Còn nếu máy cũ được bán để mua sắm máy mới thì giá trị còn lại này được xem như là khoản chi phí tính trừ một lần khỏi giá bán. Dù là phương án nào đi nữa thì công ty cũng không tránh khỏi việc phải khấu trừ đi giá trị còn lại của máy cũ này.

Để hiểu rõ hơn, ta lập bảng phân tích dữ liệu liên quan đến hai phương án như sau:

Tổng cộng chi phí và thu nhập qua 4 năm của các phương án

Đơn vị tính: nghìn đồng

Trong bảng phân tích trên, hãy chú ý đến giá trị các chỉ tiêu trên cột “Chênh lệch”. Liên quan đến vấn đề chúng ta đang đề cập là khoản “Giá trị hiện tại còn lại của máy cũ”, và ở cột chênh lệch có giá trị là 0. Lý do là vì chỉ tiêu nay xuất hiện ở cả hai phương án với cùng một lượng giá trị là 140.000.000 đồng: Ở phương án giữ lại máy cũ để sử dụng thì đó là chi phí khấu hao máy cũ trừ dần qua 4 năm, còn với phương án mua máy mới thì đó là khấu trừ giá trị sổ sách của máy cũ khi bán nó. Quyết định đưa ra không hề chịu ảnh hưởng của loại chi phí lặn như vậy. Sau khi loại bỏ chi phí lặn và các khoản chi phí, thu nhập giống nhau ở hai phương án (chi phí và thu nhập giống nhau của các phương án cũng là dạng thông tin không thích hợp như sẽ xem xét ở mục tiếp theo) thì bảng phân tích các thông tin còn lại (gọi là thông tin khác biệt giữa các phương án) thật đơn giản như sau:

Đơn vị tính: nghìn đồng

Kết quả tính toán ở hai bảng trên là hoàn toàn giống nhau và quyết định hợp lý đưa ra là nên mua máy mới để thay thế máy cũ đang sử dụng vì qua 4 năm sử dụng thì việc sử dụng máy mới sẽ mang lại cho công ty khoản lợi nhuận lớn hơn so với việc sử dụng máy cũ là 70.000.000 đồng.

Các khoản thu nhập và chi phí như nhau ở các phương án là thông tin không thích hợp

Với mục đích là phân tích và so sánh thông tin về các khoản thu nhập và chi phí gắn liền với các phương án để lựa chọn phương án tối ưu, phần giống nhau của các khoản thu nhập và chi phí này giữa các phương án là thông tin không thích hợp. Việc phân tích chỉ cần được tiến hành dựa trên phần chênh lệch của chúng giữa các phương án. Cũng cần nhắc lại rằng, thu nhập hoăc chi phí chênh lệch bao gồm phần giá trị chênh lệch của các khoản thu nhập và chi phí xuất hiện ở tất cả các phương án và giá trị của các khoản thu nhập hoặc chi phí chỉ xuất hiện ở phương án này mà không có ở phương án khác.

Để minh hoạ tính không thích hợp của các khoản thu nhập và chi phí như nhau giữa các phương án, chúng ta xem xét ví dụ sau:

Giả sử công ty ABC đang xem xét phương án mua một thiết bị để sử dụng với mục đích giảm nhẹ lao động. Dự tính giá mua thiết bị này là 100 triệu đồng, sử dụng trong 10 năm. Thông tin về doanh thu và chi phí liên quan đến việc có và không có sử dụng thiết bị mới hàng năm như sau:

Đơn vị tính: 1.000 đồng

Phân tích tài liệu trên, chúng ta thấy: Việc sử dụng thiết bị mới sẽ tiết kiệm 5.000 đồng chi phí nhân công trực tiếp tính theo mỗi sản phẩm sản xuất (tổng chi phí nhân công trực tiếp tiết kiệm đựơc tính theo 10.000 sản phẩm săn xuất hàng năm là 50 triệu đồng), tuy nhiên việc sử dụng máy mới làm tăng thêm 10 triệu đồng chi phí khấu hao hàng năm (tính theo 100 triệu đồng về nguyên giá của thiết bị khấu hao trong 10 năm). Đó là những thông tin khác biệt duy nhất trong tình huống này, tất cả các thông tin còn lại đều như nhau ở cả hai phương án và phải được xem là thông tin không thích hợp, loại trừ khỏi quá trình phân tích để ra quyết định.

Ta lập bảng phân tích thông tin khác biệt:

Đơn vị tính: 1.000 đồng

Như vậy, việc phân tích những thông tin khác biệt sẽ đơn giản hơn rất nhiều và chúng ta có thể nhanh chóng đưa ra quyết định là nên trang bị thiết bị mới cho quá trình sản xuất, bởi vì hàng năm việc này sẽ giúp công ty tiết kiệm được một khoản chi phí là 40 triệu đồng.

Kết luận: Qua phần lý thuyết và các ví dụ minh hoạ đã trình bày, chúng ta nhận thấy được sự cần thiết phải nhận diện thông tin không thích hợp để loại trừ khỏi quá trình phân tích thông tin cho việc ra quyết định. Ý nghĩa của vấn đề càng được thể hiện rõ hơn trong thực tế khi mà tính phức tạp của các tình huống cần giải quyết tăng lên nhiều. Để kết thúc phần này, chúng ta sẽ tiến hành tổng kết lại quá trình phân tích thông tin khi ra quyết định của người quản lý. Quá trình này thường được tiến hành theo trình tự chung với các bước như sau:

Bước 1: Tập hợp tất cả cá thông tin liên quan đến các phương án cần xem xét.

Bước 2: Nhận diện và loại trừ các thông tin không thích hợp, bao gồm các chi phí lặn và các khoản thu nhập, chi phí như nhau giữa các phương án.

Bước 3: Phân tích các thông tin còn lại (thông tin thích hợp hay thông tin khác biệt) để ra quyết định.

Như đã nói ở phần đầu chương, phân tích thông tin thích hợp được ứng dụng cho cả các quyết định ngắn hạn và dài hạn. Đặc biệt, với các quyết định ngắn hạn, lý thuyết thông tin thích hợp được sử dụng kết hợp với cách tính đảm phí trong báo cáo thu nhập được xem là một công cụ rất hữu hiệu. Chúng ta tiếp tục nghiên cứu vấn đề này.

Quyết định loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận

Đây là một dạng quyết định thường gặp trong quá trình quản lý đối với các doanh nghiệp tổ chức kinh doanh ở nhiều bộ phận, nhiều ngành hàng khác nhau, nhằm xem xét việc có nên tiếp tục kinh doanh một bộ phận nào đó khi hoạt động của nó được xem là không có hiệu quả. Chúng ta minh hoạ vấn đề này ở công ty ABC. Báo cáo thu nhập theo các ngành hàng của công ty trong năm vừa qua được trình bày như sau:

Công ty ABC Báo cáo thu nhập

Đơn vị tính: triệu đồng

Qua bảng báo cáo trên, chúng ta nhận thấy vấn đề đặt ra cần giải quyết nằm ở ngành hàng gia dụng. Trong năm vừa qua, ngành hàng này kinh doanh không hiệu quả, thể hiệnở khoản thua lỗ 8 triệu đồng. Vậy, có nên tiếp tục kinh doanh ngành hàng này trong năm tới hay không?

Về vấn đề này, trước hết chúng ta cần làm rõ tính chất của định phí trực tiếp và định phí gián tiếp. Định phí trực tiếp là những khoản định phí phát sinh ở từng bộ phận SXKD, chẳng hạn như tiền lương theo thời gian của nhân viên quản lý từng bộ phận, chi phí khấu hao TSCĐ của từng bộ phận, chi phí quảng cáo từng bộ phận, v.v.. Còn định phí gián tiếp (hay còn gọi là định phí chung) là các khoản định phí phát sinh nhằm phục vụ cho hoạt động chung của toàn doanh nghiệp như tiền lương theo thời gian của nhân viên quản lý ở các phòng ban chức năng của doanh nghiệp, chi phí khấu hao nhà văn phòng và các TSCĐ khác, v.v.. Định phí chung thường được phân bổ cho các bộ phận theo các tiêu thức phân bổ khác nhau, như ở ví dụ trên tiêu thức phân bổ là doanh thu tiêu thụ của từng ngành hàng. Với nội dung như vậy, định phí trực tiếp ở từng bộ phận là khoản chi phí có thể tránh được, nghĩa là chi phí có thể giảm trừ toàn bộ nếu không tiếp tục duy trì hoạt động của bộ phận đó. Do đó, định phí trực tiếp là thông tin thích hợp cho việc ra quyết định tiếp tục hay loại bỏ việc kinh doanh ở các bộ phận. Ngược lại, định phí gián tiếp phân bổ cho các bộ phận là chi phí không thể tránh được, tức là tổng số chi phí phát sinh vẫn không thay đổi cho dù có quyết định loại bỏ, không tiếp tục kinh doanh một bộ phận nào đó. Phần chi phí chung trước đây phân bổ cho bộ phân đó, nay không còn tiếp tục kinh doanh nữa sẽ được tính toán phân bổ hết cho các bộ phân còn lại. Như thế, định phí chung là chi phí không thích hợp cho việc ra quyết định giải quyết tình huống này.

Ta hãy trở lại xem xét ngành hàng gia dụng của công ty ABC. Kết hợp với việc phân tích tính chất của các loại định phí như trên, chúng ta cần tiếp tục phân tích để thấy rõ tác động của việc ngừng kinh doanh ngành hàng này đến kết quả kinh doanh chung của toàn công ty. Việc lập lại báo cáo thu nhập (tổng hợp cho toàn công ty) theo hai phương án tiếp tục hoặc ngừng kinh doanh ngành hàng gia dụng sẽ giúp cho việc giải quyết vấn đề.

Công ty ABCBáo cáo thu nhập (toàn công ty).

Đơn vị tính: triệu đồng

Các thông tin chênh lệch đã cho thấy rõ vấn đề. Nếu loại bỏ ngành hàng gia dụng, số dư đảm phí sẽ giảm thiểu 20 triệu đồng trong khi chi phí tiết kiệm được (giảm trừ bộ phận định phí trực tiếp của ngành hàng gia dụng) chỉ ở mức 13 triệu đồng. Kết quả tác động làm cho lợi nhuận của toàn công ty giảm đi 7 triệu đồng. Như vậy, cần phải tiếp tục kinh doanh ngành hàng gia dụng để khỏi bị giảm lãi là 7 triệu đồng này.

Tuy nhiên, việc xem xét loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận cũng cần chú ý đến các phương án có thể tận dụng đối với các cơ sở vật chất của bộ phận bị loại bỏ. Chẳng hạn mặt bằng kinh doanh ngành hàng gia dụng trong ví dụ trên có thể được sử dụng để cho thuê nếu không kinh doanh ngành hàng này nữa. Thu nhập cho thuê mặt bằng trở thành chi phí cơ hội của phương án tiếp tục kinh doanh. Cụ thể, trong trường hợp này, nếu thu nhập từ việc cho thuê lớn hơn khoản thu nhập không bị giảm đi từ quyết định tiếp tục kinh doanh ngành hàng gia dụng thì quyết định này cần phải được xem xét lại. Nói chung, chi phí cơ hội là một yếu tố luôn cần được chú ý tới trong quyết định nàycũng như trong tất cả các dạng quyết định ngắn hạn khác.

Quyết định nên tự sản xuất hay mua ngoài các chi tiết, bộ phận sản phẩm

Đa số các doanh nghiệp sản xuất sản phẩm có kết cấu phức tạp: sản phẩm được hoàn thành từ việc lắp ráp các chi tiết khác nhau; hoặc sản phẩm được hoàn thành do trải qua một qui trình liên tục gồm nhiều giai đoạn chế biến khác nhau. Với các doanh nghiệp này, quyết định nên tổ chức sản xuất hay mua ngoài các chi tiết hoặc các bán thành phẩm để chế tạo sản phẩm là dạng quyết định thường được đặt ra.

Có rất nhiều vấn đề tác động đến dạng quyết định này. Trước hết, các chi tiết hoặc bán thành phẩm đó, dù tự sản xuất hay mua ngoài, đều phải đảm bảo về mặt chất lượng theo yêu cầu của sản phẩm sản xuất. Sẽ dễ dàng kiểm soát về mặt chất lượng trong trường hợp doanh nghiệp tự tổ chức sản xuất, tuy nhiên cần đặc biệt chú ý trong các quyết định mua ngoài. Tương tự như vậy là tiến độ cung cấp các chi tiết hay bán thành phẩm để đảm bảo được sự cân đối của quá trình sản xuất chung. Một khía cạnh khác cũng cần được chú ý đến là quyết định tự sản xuất hay mua ngoài một mặt phải bảo đảm được tính chủ động trong hoạt động sản xuất của doanh nghiệp, mặt khác phải duy trì được các quan hệ liên kết đã được xây dựng và duy trì vững chắc giữa doanh nghiệp với hệ thống các nhà cung cấp.

Tuy nhiên, vấn đề chúng ta cần tập trung xem xét ở đây là vấn đề chi phí: so sánh và phân tích chênh lệch giữa chi phí sản xuất và giá mua của các chi tiết hoặc bán thành phẩm này.

Chúng ta hãy xem xét tình huống sau:

Công ty ABC hiện đang tổ chức sản xuất một loại chi tiêt X để sản xuất sản phẩm chính. Sản lượng sản xuất chi tiết X theo nhu cầu hàng năm là 10.000 cái, với tài liệu về chi phí sản xuất được cung cấp ở bảng sau:

Đơn vị tính: 1.000 đồng

Công ty ABC vừa nhận thư chào hàng của một nguồn cung cấp bên ngoài đề nghị cung cấp chi tiết X này với giá đơn vị là 19.000 đồng/cái, đúng theo chất lượng và số lượng mà công ty yêu cầu. Vậy, công ty ABC có nên ngưng sản xuất chi tiết X trong nội bộ và bắt đầu mua từ bên ngoài hay không?

Xem xét các khoản chi phí trên, chúng ta nhận thấy: trước hết, chi phí khấu hao TSCĐ ở phân xưởng sản xuất chi tiết X là chi phí lặn, vì nó gắn liền với nhà xưởng, máy móc thiết bị đã được trang bị, nên sẽ không mất đi cho dù chọn phương án mua ngoài thay cho phương án sản xuất. Tương tự, chi phí quản lý chung phân bổ, xét cho toàn công ty cũng vẫn sẽ giữ nguyên không thay đổi và nó sẽ được tính phân bổ cho các bộ phận khác trong trường hợp chi tiết X được mua ngoài. Như vậy, hai khoản chi phí khấu hao TSCĐ phân xưởng và chi phí quản lý chung phân bổ là các chi phí không thích hợp cho quyết định mua ngoài hay tự sản xuất chi tiết X. Các khoản chi phí khác chính là chi phí chênh lệch làm cơ sở cho việc phân tích, ra quyết định.

Chúng ta lập bảng phân tích chi phí (tính cho tổng số 10.000 chi tiết X) như sau:

Đơn vị tính: 1.000 đồng

Vậy nếu công ty tiếp tục sản xuất chi tiết X sẽ tiết kiệm được 50.000.000 đồng so với việc mua ngoài.

Tuy nhiên, cũng như các tình huống trên, chúng ta cũng cần xem xét đến các chi phí cơ hội đối với phương án tự sản xuất (chẳng hạn như tận dụng các phương tiện sản xuất chi tiết X để sản xuất sản phẩm khác hoặc dùng để cho thuê) để ra quyết định được chính xác.

Quyết định tiếp tục sản xuất hay nên bán

Trong các doanh nghiệp sản xuất có qui trình chế biến kiểu liên tục, khi mà các bán thành phẩm hoàn thành ở các bước chế biến trung gian cũng có thể bán ra bên ngoài, người quản lý đôi khi cũng phải xem xét quyết định nên tiếp tục chế biến các bán thành phẩm thành thành phẩm rồi mới bán hay bán ngay các bán thành phẩm thì có lợi hơn. Quyết định này sẽ được đưa ra trên cơ sở so sánh hai chỉ tiêu: chi phí tăng thêm để chế biến các bán thành phẩm thành thành phẩm và doanh thu tăng thêm nếu tiêu thụ thành phẩm thay cho bán thành phẩm. Nếu doanh thu tăng thêm lớn hơn chi phí tăng thêm, doanh nghiệp nên tiếp tục chế biến thành thành phẩm rồi mới bán. Vì như vậy sẽ đưa lại cho doanh nghiệp một khoản lợi nhuận tăng thêm chính bằng khoản chênh lệch giữa doanh thu tăng thêm và chi phí tăng thêm. Ngược lại, doanh nghiệp nên bán ra bên ngoài ở mức độ các bán thành phẩm.

Chúng ta xem xét trường hợp sản xuất sản phẩm Y ở công ty ABC. Qui trình chế biến sản phẩm Y chia làm hai giai đoạn. Bán thành phẩm Y hoàn thành ở giai đoạn đầu có thể tiêu thụ được. Số liệu cụ thể về sản xuất và tiêu thụ sản phẩm Y như sau:

- Chi phí sản xuất đơn vị BTP Y: 800.000 đồng

- Giá bán đơn vị BTP Y : 1.000.000 đồng

- Chi phí sản xuất đơn vị TP Y : 1.500.000 đồng

- Giá bán đơn vị TP Y : 2.000.000 đồng

Ta lập bảng phân tích thông tin (tính theo đơn vị sản phẩm) như sau:

Vậy, công ty ABC nên tiếp tục chế biến bán thành phẩm thành thành thành phẩm rồi mới bán, vì tiêu thụ một đơn vị thành phẩm thay vì bán thành phẩm sẽ mang lại cho công ty một khoản lợi nhuận tăng thêm là 300.000 đồng.

Quyết định cách thức sử dụng các năng lực giới hạn

Quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp thường phụ thuộc vào các nguồn lực sẵn có, do vậy các quyết định của người quản lý trong tất cả các tình huống đều phải được đặt trong khung cảnh có giới hạn về năng lực sản xuất kinh doanh. Một dạng năng lực được xem là có giới hạn khi khả năng tối đa của nó không đủ đáp ứng nhu cầu sử dụng theo mong muốn của người quản lý. Chẳng hạn, các doanh nghiệp sản xuất thường đối diện với tình trạng giới hạn về công suất máy móc thiết bị, về thời gian lao động mà công nhân có thể phục vụ, tình trạng khan hiếm các loại nguyên liệu, v.v.. Tương tự, giới hạn về mặt bằng kinh doanh là tình trạng thường thấy trong các doanh nghiệp thương mại.

Quyết định cách thức sử dụng các nguồn lực giới hạn để đạt hiệu quả cao nhất là dạng quyết định khá phức tạp. Tính phức tạp càng tăng lên trong trường hợp tình trạng giới hạn cùng xảy ra với nhiều dạng năng lực sản xuất.

Trường hợp có nhiều năng lực giới hạn

Với những doanh nghiệp hoạt động trong tình trạng có nhiều năng lực cùng giới hạn, người ta thường sử dụng phương pháp phương trình tuyến tính để xác định phương án sản xuất tối ưu. Phương pháp này được thực hiện tuần tự theo các bước như sau:

Bước 1: Xác định hàm mục tiêu và biểu diễn chúng thành dạng phương trình đại số.

Bước 2: Xác định các điều kiện giới hạn và biểu diễn chúng thành dạng phương trình đại số.

Bước 3: Biểu diễn các hàm điều kiện trên đồ thị và xác định vùng sản xuất tối ưu, là vùng giới hạn bởi các đường biểu diễn các hàm điều kiện với hai trục toạ độ.

Bước 4: Kết hợp với hàm mục tiêu, xác định phương án sản xuất tối ưu trên vùng sản xuất tối ưu.

Để minh hoạ, chúng ta xem xét ví dụ sau đây:

Công ty ABC tiến hành sản xuất hai loại sản phẩm X và Y. Số dư đảm phí của một đơn vị SP X là 8 đơn vị và SP Y là 10 đơn vị. Mỗi kỳ sản xuất chỉ sử dụng tối đa 36 đơn vị giờ máy và 24 đơn vị nguyên liệu. Số giờ máy để sản xuất một đơn vị SP X là 6 đơn vị và SP Y là 9 đơn vị. Số nguyên liệu để sản xuất một đơn vị SP X là 6 đơn vị và SP Y là 3 đơn vị. Đồng thời, trong mỗi kỳ chỉ có thể bán được tối đa 3 đơn vị SP Y. Công ty phải sản xuất theo cơ cấu sản phẩm như thê nào để đạt được lợi nhuận cao nhất?

Vận dụng phương pháp phương trình tuyến tính theo các bước cụ thể như sau:

Bước 1: Hàm mục tiêu thể hiện mục đích mà người quản lý cố gắng đạt được. Mục đích trong trường hợp này là làm tăng tối đa số dư đảm phí.

Đặt Z là số dư đảm phí mà kết cấu sản phẩm sản xuất tối ưu tạo ra, ta có phương trình hàm mục tiêu:

Z = 8x + 10y → Max

Bước 2: Xác định các hàm điều kiện:

- Hàm điều kiện về số giờ máy sử dụng:

6x + 9y ≤ 36

- Hàm điều kiện về nguyên liệu sử dụng:

6x + 3y ≤ 24

- Hàm điều kiện về lượng SP Y tiêu thụ:

y ≤ 3

Bước 3: Xác định vùng sản xuất tối ưu trên đồ thị:

Vùng sản xuất tối ưu là vùng giới hạn bởi 3 hàm điều kiên trên với 2 trục toạ độ, thể hiện qua đồ thị như sau:

Bước 4: Xác định phương án sản xuất tối ưu:

Trên đồ thị, vùng sản xuất tối ưu là một ngũ giác, đánh số thứ tự theo chiều kim đồng hồ từ góc số 1 đến góc số 5. Mọi điểm nằm trong vùng sản xuất tối ưu đều thoả mãn các điều kiện hạn chế. Nhưng theo lý thuyết của qui hoạch tuyến tính, điểm tối ưu là một trong các góc của vùng sản xuất tối ưu. Như vậy, để tìm cơ cấu sản phẩm thoả mãn yêu cầu của hàm mục tiêu, ta lần lượt thay thế giá trị toạ độ của các góc vào hàm mục tiêu, giá trị toạ độ của góc nào làm cho hàm mục tiêu đạt kết quả lớn nhất chính là cơ cấu sản phẩm cần tìm.

Bảng tính giá trị hàm mục tiêu theo toạ độ của các góc:

Góc
Cơ cấu sản phẩm sản xuất
SP X	SP Y
1	0	0	0
2	0	3	30
3	1,5	3	42
4	3	2	44
5	4	0	32

Căn cứ vào kết quả tính toán được, ta thấy giá trị toạ độ của góc 4 cho ra giá trị hàm mục tiêu là lớn nhất. Vậy cơ cấu sản xuất tối ưu là 3 đơn vị SP X và 2 đơn vị SP Y.

Các quyết định về giá bán của phẩm

Định giá bán sản phẩm luôn là một dạng quyết định phức tạp đối với người quản lý. Quá trình định giá không chỉ phụ thuộc vào các yếu tố nội bộ doanh nghiệp mà còn phụ thuộc vào rất nhiều các yếu tố bên ngoài như quan hệ cung cầu, tình hình thị trường, tình trạng cạnh tranh, thị hiếu tiêu dùng và thu nhập của các tầng lớp dân cư, v.v.. Đa số các yếu tố này là các yếu tố định tính nên rất khó xác định sự ảnh hưởng của chúng đến lượng hàng sẽ tiêu thụ được với một mức giá cụ thể. Việc định giá cũng rất khác nhau phụ thuộc vào đặc tính của từng loại sản phẩm, vị thế của chúng trên thị trường sản phẩm cùng loại, và thậm chí, với cùng một loại sản phẩm việc định giá cũng rất khác nhau theo từng giai đoạn phát triển của chúng. Chính vì sự khó khăn này, việc định giá được xem như là một nghệ thuật , đòi hỏi ở người lập giá phải có kiến thức bao quát, từ lý thuyết kinh tế căn bản của quá trình định giá cho đến kiến thức của rất nhiều ngành học khác.

Ở đây, chúng ta không mong muốn đề cập hết tất cả các vấn đề liên quan đến quá trình định giá như đã nói, mà sẽ tập trung vào phân tích vai trò của chi phí đối với quá trình định giá. Như vậy sẽ trọng tâm và phù hợp hơn vì một trong những chức năng quan trọng nhất của kế toán quản trị là cung cấp các thông tin về chi phí để hổ trợ cho việc ra các quyết định về giá của người quản lý. Trong phần này, cụ thể, chúng ta sễ tập trung phân tích vai trò của chi phí trong việc định giá cũng như các cách thức định giá cho các sản phẩm sản xuất hàng loạt và cho các đơn đặt hàng đặc biệt.

Định giá các sản phẩm sản xuất hàng loạt

Quá trình định giá được thực hiện theo các cách thức khác nhau đối với sản phẩm sản xuất và tiêu thụ hàng ngày ở mức độ hoạt động bình thường và đốivới khối lượng sản phẩm theo các đơn đặt hàng đặc biệt. Phần này sẽ đề cập đến cách thức định giá các sản phẩm sản xuất hàng loạt, còn định giá cho sản phẩm của đơn đặt hàng đặc biệt sẽ được xem xét ở phần tiếp theo.

Nguyên tắc cơ bản trong việc định giá sản phẩm hàng loạt là giá bán định ra ngoài việc phải bảo đảm bù đắp đủ tất cả chi phí sản xuất, tiêu thụ và quản lý còn phải cung cấp một lượng hoàn vốn theo mong muốn của người quản lý. Đây là điều kiện tiên quyết để mỗi một doanh nghiệp tồn tại và phát triển.

Phương pháp định giá sản phẩm hàng loạt thông dụng nhất được gọi là phương pháp chi phí tăng thêm (the cost-plus pricing method). Theo phương pháp này, trước hết người ta xác định bộ phân chi phí nền, sau đó giá bán được xác định bằng cách cộng thêm vào chi phí nền này phần chi phí tăng thêm dự tính. Cụ thể, giá bán đơn vị sản phẩm được xác định theo công thức:

Giá bán = Chi phí nền + Chi phí tăng thêm

Chi phí nền, và từ đó là bộ phận chi phí tăng thêm, được xác định khác nhau theo hai phương pháp: phương pháp tính toàn bộ và phương pháp tính trực tiếp.

Phương pháp tính toàn bộ

Theo phương pháp tính toàn bộ thì:

- Chi phí nền là toàn bộ chi phí để sản xuất một đơn vị sản phẩm, bao gồm các khoản mục chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung.

- Chi phí tăng thêm gồm bộ phận để bù đắp hai khoản mục chi phí còn lại là chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp, và phần giá trị dôi ra để đảm bảo cho doanh nghiệp có mức hoàn vốn theo mong muốn của người quản lý. Chi phí tăng thêm được xác định theo một tỉ lệ phần trăm so với chi phí nền:

Chi phí tăng thêm = Chi phí nền × Tỉ lệ (%) tăng thêm so với chi phí nền

Vấn đề đặt ra tiếp theo là cách xác định tỉ lệ phần trăm tăng thêm so với chi phí nền. Như đã đề cập, chi phí tăng thêm ngoài việc dùng để bù đắp chi phí bán hàng và quản lý còn cung cấp cho doanh nghiệp một mức hoàn vốn đầu tư, do đó, nó phụ thuộc vào tỉ lệ hoàn vốn đầu tư (ROI: Return on investment) theo mong muốn của nhà quản lý. Công thức xác định tỉ lệ phần trăm của chi phí tăng thêm so với chi phí nền như sau:

Để minh hoạ cho phương pháp tính giá toàn bộ, chúng ta xem ví dụ sau:

Công ty ABC đã xác định mức đầu tư 1,1 tỉ đồng là hợp lý cho việc sản xuất và tiêu thụ 20.000 đơn vị sản phẩm X mỗi năm, với tỉ lệ hoàn vốn đầu tư mong muốn là 20%. Tổng định phí sản xuất chung 180 triệu và tổng định phí bán hàng và quản lý DN 20 triệu. Phòng kế toán của công ty đã ước tính chi phí sản xuất và tiêu thụ một đơn vị SP X như sau:

- Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp: 11.000 đ

- Chi phí nhân công trực tiếp: 5.000 đ

- Biến phí sản xuất chung: 3.000 đ

- Định phí sản xuất chung: 9.000 đ

- Biến phí bán hàng và quản lý: 2.000 đ

- Định phí bán hàng và quản lý: 1.000 đ

Với số liệu đã cho, giá bán đơn vị SP X tính theo phương pháp toàn bộ được tiến hành như sau:

- Chi phí nền = CP NL, VLTT + CPNCTT + CPSXC

= 11.000 đ + 5.000 đ + (3.000 đ + 9.000 đ)

= 28.000 đ

- Chi phí tăng thêm = 28.000 đ × 50%

= 14.000 đ

Vậy, giá bán đơn vị sản phẩm = 28.000 đ + 14.000 đ = 42.000

Phương pháp tính trực tiếp

Theo phương pháp tính trực tiếp (hay còn gọi là phương pháp đảm phí) thì:

- Chi phí nền là toàn bộ chi phí khả biến để sản xuất và tiêu thụ một đơn vị sản phẩm, gồm chi phí NL,VL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, biến phí sản xuất chung, biến phí bán hàng và biến phí quản lý doanh nghiệp.

- Chi phí tăng thêm gồm bộ phận dùng để bù đắp phần định phí còn lại là định phí sản xuất chung, định phí bán hàng và định phí quản lý doanh nghiệp, và phần dôi ra để thoả mãn mức hoàn vốn đầu tư theo mong muốn của người quản lý.

Chi phí tăng thêm cũng được xác định theo một tỉ lệ phần trăm của chi phí nền:

Chi phí tăng thêm = Chi phí nền × Tỉ lệ (%) tăng thêm so với chi phí nền

Trở lại với ví dụ về sản xuất SP X của công ty ABC ở trên, giá bán đơn vị sản phẩm theo phương pháp tính trực tiếp được thực hiện như sau:

- Chi phí nền =CPNL,VLTT+CPNCTT+Biến phí SXC+Biến phí BH và QLDN

= 11.000 đ + 5.000 đ + 3.000 đ + 2.000 đ

= 21.000 đ

- Chi phí tăng thêm = Chi phí nền × Tỉ lệ (%) tăng thêm so với chi phí nền

= 21.000 đ × 100%

= 21.000 đ

Vậy, giá bán đơn vị SP = 21.000 đ + 21.000 đ

= 42.000 đ